【22年新大纲】初级会计实务应试考点详解第七章（1）

7.1.1　收入概述

收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其他活动。

企业加强收入核算与监督的目标是保证收入的真实、完整，保证销售折让、折扣等可变对价的正确合理，保证客户信用管理和货款的及时足额收回，反映企业向客户转让商品的模式及相应的销售政策和策略等销售决策的科学性、合理性。

本章的收入不涉及企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利以及保费收入等。

（一）收入确认的原则

企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。

1. 客户

本章所称的客户是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出的商品并支付对价的一方。

2. 取得相关商品控制权

本章所称的商品包括商品和服务。

取得相关商品控制权，是指客户能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益，也包括有能力阻止其他方主导该商品的使用并从中获得经济利益，包含下列三个要素：

【栗子】 

甲公司与乙企业订立合同，共同合作开发一项资产。由于甲公司订立合同的目的是一起分享（或分担）该开发活动产生的收益（或风险），而不是获取乙企业产出的商品，故甲公司不属于收入确认原则中所指的客户。

【提个醒】  

不适用收入准则的交易或事项取得的收益并不一定不属于企业的收入，例如：出租资产交易虽然不适用收入准则，但是一般工业企业出租资产取得的租金应计入其他业务收入，属于企业的收入。

【原理帝】  

新收入准则以控制权转移替代风险报酬转移作为收入确认的判断标准。之所以改为控制权转移，是因为这样更契合资产的定义。销售方确认收入的同时通常伴随着购买方确认资产，而资产以控制为基础进行确认，将控制权转移作为收入确认的依据更容易使合同双方就商品何时转让达成一致。

（二）收入确认的前提条件

企业与客户之间的合同同时满足下列五项条件的，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：

（1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；

（2）该合同明确了合同各方与所转让商品相关的权利和义务；

（3）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；

（4）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额； 

（5）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

【栗子】

（1）甲石油公司和乙石油公司分别位于 M 国和 N 国，为了便于向客户或潜在客户销售石油，两家公司签订了石油互换合同，以便及时满足各自不同地点客户的需求。由于石油属于高度同质化的产品，两家石油公司履行该合同不会改变其未来现金流量的风险、时间分布或金额，则该合同不具有商业实质，针对该事项甲、乙公司均不应确认收入。

（2）2021 年 3 月 20 日，甲公司与其关联方乙公司签订合同，向其销售一批生产设备，合同开始日该批设备的控制权转移给乙公司。由于自然灾害的影响，乙公司的生产经营受到严重损失，持续经营能力遭受重大影响。

①合同开始日，甲公司预计从乙公司收回合同价款的可能性为 40％，不满足合同价款很可能（可能性＞ 50%）收回的条件，甲公司不能确认销售设备的收入。

② 2021 年 6 月起，乙公司及时调整经营战略，同时当地有关部门为乙公司提供了一系列补贴及优惠政策，乙公司经营状况有所好转。2021 年 9 月 1 日，甲公司对合同进行重新评估，预计收回合同价款的可能性为 80％，满足合同价款很可能收回的条件，甲公司应当确认销售设备收入。

（三）收入核算应设置的会计科目

为了核算企业与客户之间的合同产生的收入及相关的成本费用，一般需要设置“主营业务收入”“其他业务收入”“主营业务成本”“其他业务成本”“合同取得成本”“合同履约成本”“合同资产”“合同负债”等科目。

1. 主营业务收入

“主营业务收入”科目核算企业确认的销售商品、提供服务等主营业务的收入，该科目可按主营业务的种类进行明细核算。

2. 其他业务收入

“其他业务收入”科目核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动实现的收入，包括出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料等实现的收入，该科目可按其他业务的种类进行明细核算。

3. 主营业务成本

“主营业务成本”科目核算企业确认销售商品、提供服务等主营业务收入时应结转的成本，该科目可按主营业务的种类进行明细核算。

4. 其他业务成本

“其他业务成本”科目核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所形成的成本，该科目可按其他业务的种类进行明细核算。

【提个醒】  

主营业务成本与主营业务收入、其他业务成本与其他业务收入是两两对应的，即确认了主营（其他）业务收入，与该项收入对应的成本就应当计入主营（其他）业务成本。

5. 合同取得成本

“合同取得成本”科目核算企业为取得合同发生的、预计能够收回的增量成本，该科目可按合同进行明细核算。

6. 合同履约成本

“合同履约成本”科目核算企业为履行当前或预期取得的合同所发生的、不属于其他企业会计准则规范范围且按照收入准则应当确认为一项资产的成本，该科目可按合同分别设置“服务成本”“工程施工”等明细科目进行明细核算。

【提个醒】  根据会计科目的分类：“合同取得成本”“合同履约成本”科目均属于成本类科目，不属于资产类科目；根据会计要素的分类：合同取得成本和合同履约成本均符合资产的定义，属于企业的资产。

7. 合同资产

“合同资产”科目核算企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素（如履行合同中的其他履约义务），该科目按合同进行明细核算。

8. 合同负债

“合同负债”科目核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务，该科目按合同进行明细核算。

【提个醒】  在收入准则规范的合同下，企业尚未将商品转让给客户，收到预收款，借记“银行存款”科目，贷记“合同负债”科目，不通过“预收账款”科目核算。

企业发生减值的，还应当设置“合同履约成本减值准备”“合同取得成本减值准备”“合同资产减值准备”等科目进行核算。