【22年新大纲】初级会计实务应试考点详解第七章（4）

7.1.3　一般商品销售收入的账务处理

（3）销售退回业务的账务处理

【例·题】  7-3

甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为 13%。2021 年 5 月 1 日，向乙公司销售商品 1 000 件并开具增值税专用发票，每件商品的不含税价格为 30 元，实际成本为 18 元。

当日收到客户支付的货款存入银行，已知该项销售业务属于在某一时点履行的履约义务。

2021 年 9 月 10 日，该批商品质量出现问题，乙公司要求将该批商品全部退回给甲公司。

甲公司同意退货，于当日支付了退货款，并按规定向乙公司开具了增值税专用发票（红字），

不考虑其他因素。

【分析】

5 月 1 日确认收入时：

借：银行存款 33 900

　　贷：主营业务收入 30 000

 　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 3 900

同时，结转销售商品成本：

借：主营业务成本 18 000

　　贷：库存商品 18 000

9 月 10 日发生销售退回时：

借：主营业务收入 30 000

　　应交税费——应交增值税（销项税额） 3 900

　　贷：银行存款 33 900

借：库存商品 18 000

　　贷：主营业务成本 18 000

（三）在某一时段内履行的履约义务

1. 判断条件

【栗子】 甲公司与乙物业公司签订一项为期 3 年的保洁服务合同，甲公司每年支付乙物业公司保洁服务费 10 万元。

方法一：根据确认条件直接分析。『直接法』

分析：乙物业公司每次提供保洁服务，甲公司都能够得到干净的办公环境，满足某一时段内履行的履约义务确认条件之一，即乙物业公司履约的同时甲公司即取得并消耗乙物业公司履约所带来的经济利益。因此，乙物业公司为甲公司提供的保洁服务，属于在某一时段内履行的履约义务。

方法二：假定在乙物业公司履约的过程中更换为其他物业公司继续履行剩余履约义务，通过分析其他物业公司是否需重新执行累计至今已经完成的工作，判断甲公司在乙物业公司履约的同时是否即取得并消耗乙物业公司履约所带来的经济利益。『间接法』

分析：假定在履约 1 年后，更换丙物业公司继续履行剩余的 2 年保洁服务。此时，丙物业公司无需重新执行累计至今已经完成的 1 年保洁服务，则表明甲公司在乙物业公司履约的同时即取得并消耗了乙物业公司履约所带来的经济利益。因此，乙物业公司为甲公司提供的保洁服务，属于在某一时段内履行的履约义务。

2. 收入的确认方法

对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，履约进度不能合理确定的除外。

（1）履约进度不能合理确定

履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。

（2）履约进度能够合理确定

履约进度能够合理确定时，企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度，进而确认收入：

当期应确认的收入＝合同交易价格总额 × 履约进度－以前会计期间累计已确认的收入

【栗子】 2021 年 12 月 1 日，甲公司与客户签订合同，为该客户拥有的一条铁路更换 100 根铁轨，合同价格为 100 万元（不含税价）。截至 2021 年 12 月 31 日，甲公司共更换铁轨 30 根，剩余部分预计在 2022 年 3 月 31 日之前完成。该合同仅包含一项履约义务，且该履约义务满足在某一时段内履行的条件。假定不考虑增值税等相关因素。

分析：本栗中，甲公司提供的更换铁轨的服务属于在某一时段内履行的履约义务，甲公司按照已完工产品占总产品的比例确定履约进度（产出法），则该合同的履约进度为 30％（30÷100），甲公司 2021 年 12 月应确认的收入为 30 万元（100×30％）。

3. 账务处理

【例·题】  7-4

甲公司经营一家游泳馆。2021 年 1 月 1 日，与某客户签订合同，收取会员费 3 000 元，合同约定客户可在未来的 12 个月内在该游泳馆游泳，不考虑增值税及其他因素。

【分析】

客户每次在该游泳馆游泳的同时都能取得并消耗甲公司带来的经济利益，即满足“客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益”条件。因此，该履约义务属于在某一时段内履行的履约义务。

情形一：如果客户在会籍期间可随时来游泳馆游泳，且没有次数限制，客户已使用游泳服务的次数不会影响其未来继续使用的次数，甲公司在该合同下的履约义务是承诺随时准备在客户需要时为其提供游泳服务，则该履约义务在会员的会籍期间内随时间的流逝而被履行。

因此，甲公司按照时间进度确认收入，每月应当确认的收入为 250 元（3 000÷12）。

（1）2021 年 1 月 1 日收到会员费时，甲公司尚未向客户提供游泳服务，应当在客户付款时将向客户提供服务的合同义务确认为合同负债，则甲公司应编制如下会计分录：

借：银行存款 3 000

  贷：合同负债 3 000

（2）2021 年 1 月 31 日，按时间进度确认本月收入 250 元：

借：合同负债 250

  贷：主营业务收入 250

2021 年 2 月至 2021 年 12 月，每月确认收入的会计分录同上。

情形二：如果合同约定，在未来的 12 个月内，客户可随时来游泳馆游泳 100 次，则甲公司的履约义务是为客户提供这 100 次游泳服务。因此甲公司应当按照客户已使用游泳服务的次数占可使用的总次数的比例确定履约进度。假定 1 月份客户使用游泳服务的次数为 10 次，则甲公司 1 月份应确认的收入为 300 元（3 000×10÷100），甲公司应编制如下会计分录：

（1）2021 年 1 月 1 日收到会员费时：

借：银行存款 3 000

  贷：合同负债 3 000

（2）2021 年 1 月 31 日，按照履约进度确认本月收入 300 元：

借：合同负债 300

  贷：主营业务收入 300