【22年新大纲】初级会计实务应试考点详解第七章（6）

7.1.5　合同成本及合同负债

企业在与客户之间建立合同关系过程中发生的成本主要有合同取得成本和合同履约成本。

（一）合同取得成本

1. 作为合同取得成本确认为一项资产

（1）确认条件

企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产。

增量成本是指企业不取得合同就不会发生的成本，也就是企业发生的与合同直接相关，但又不是所签订合同的对象或内容（如建造商品或提供服务）本身所直接发生的费用，如销售佣金等。

（2）账务处理

企业取得合同发生的增量成本已经确认为资产的，应当采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础进行摊销，计入当期损益。

2. 不作为合同取得成本，计入当期损益的其他支出

企业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其他支出，例如，无论是否取得合同均会发生的差旅费、投标费、为准备投标资料发生的相关费用等，应当在发生时计入当期损益，除非这些支出明确由客户承担。

【提个醒】  增量成本，是合同不取得就不会发生的成本。因此一定要斟酌，一项成本，如果合同最终没有取得，是否还会发生？销售佣金只有在取得合同的情形下才会发生，属于增量成本；

而销售人员工资、员工的差旅费、投标费等，即使合同最终没有取得也会发生，因此不属于增量成本。

如果增量成本预计可通过未来的相关服务收入予以补偿，则应在发生时确认为一项资产，即合同取得成本。

【分析君】

合同取得成本本质上属于营销费用，但是由于它的受益期间是合同的整个履行期间，所以在发生时不能直接计入当期损益，要随着合同中履约义务的履行分期计入当期损益，在理解时可以类比“长期待摊费用”。

【例·题】  7-9

甲公司是一家管理咨询公司，适用的增值税税率为 6％，2021 年 11 月和 12 月，甲公司发生的部分交易或事项如下：

（1）11 月，甲公司销售部门员工共取得 10 份新签约的合同，续约现有合同 20 份。根据甲公司的相关政策，销售部门员工每取得一份新合同，可以获得佣金 36 000 元，现有合同每续约一次，员工可获得佣金 10 000 元。

（2）12 月，甲公司通过竞标赢得一个客户，服务期限为 4 年，服务费为 636 000 元 / 年（包含增值税），于每年年末支付。在取得合同过程中，甲公司发生下列支出：①为投标而发生差旅费 5 000 元；②支付投标费和为准备投标资料发生相关费用 2 000 元；③支付聘请中介机构的财务尽职调查支出 50 000 元；④支付销售人员佣金 36 000 元。

甲公司预期上述支出未来均能够收回，此外，甲公司根据其年度销售目标、整体盈利情况及个人业绩等，向销售部门经理支付年度奖金 30 000 元。不考虑其他因素。

【分析】

（1）甲公司为取得新合同支付给员工的佣金是不取得合同就不会发生的支出，属于为取得合同发生的增量成本，因此，应当作为合同取得成本确认为一项资产；同样地，甲公司为现有合同续约支付给员工的佣金 10 000 元，也属于为取得合同发生的增量成本，

这是因为如果不发生合同续约，就不会支付相应的佣金，因此，也应当作为合同取得成本确认为一项资产。则甲公司 11 月份应确认合同取得成本 560 000 元（10×36 000 ＋20×10 000）。

（2）对甲公司 12 月份发生的支出分析如下：

销售人员佣金：合同不取得就不会发生佣金支出，因此该佣金属于为取得合同发生的增量成本，应当将其作为合同取得成本确认为一项资产。

为投标而发生的差旅费、投标费和为准备投标资料发生的相关费用、聘请中介机构的财务尽职调查支出：无论是否取得合同都会发生，不属于增量成本，应当于发生时直接计入当期损益。

向销售部门经理支付的年度奖金：由于奖金发放与否以及发放金额还取决于其他因素，

并不能直接归属于可识别的合同，因此不属于增量成本，应当于发生时直接计入当期损益。

甲公司应编制如下会计分录： 

①支付与取得合同相关的费用： 

借：合同取得成本 36 000 

  管理费用  57 000【50 000 ＋ 5 000 ＋ 2 000】

  贷：银行存款 93 000

②在服务期限内按月确认咨询费收入，并摊销合同取得成本：

每月确认咨询费收入＝ 636 000÷（1 ＋ 6％）÷12 ＝ 50 000（元）

每月合同取得成本摊销额＝ 36 000÷4÷12 ＝ 750（元）

借：应收账款 53 000 

  贷：主营业务收入 50 000 

    应交税费——应交增值税（销项税额） 3 000 

借：销售费用 750 

  贷：合同取得成本 750