【考点精讲】初级会计实务第四章 非流动资产(2)

一、投资性房地产的范围

投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。

包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。

1.属于投资性房地产的项目主要有：

2.不属于投资性房地产的项目主要有：

3.特殊情况

（1）如果某项房地产部分用于赚取租金或资本增值、部分自用：

①能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；

②不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。

（2）企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中的不重大的，如企业将办公楼出租的同时向承租人提供维修、保安等日常辅助服务，应当将该建筑物确认为投资性房地产。

【例·多选题】下列项目中属于投资性房地产的有（ ）。

A.已出租的办公楼

B.企业拥有并自行经营的饭店

C.持有并准备增值后转让的土地使用权

D.企业以经营租赁方式租入再转租的建筑物

【答案】AC

【解析】企业为生产商品、提供劳务或经营管理而持有的房地产，如企业出租给本企业

职工居住的房屋，企业拥有并自行经营的旅馆、饭店等，不属于投资性房地产。企业以经营

租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产。

故选AC。

二、投资性房地产的确认与计量

（一）投资性房地产的确认

1.投资性房地产的确认条件

投资性房地产在符合其定义的前提下，同时满足下列条件的予以确认：

（1）与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业，即有证据表明企业能够获取租金

或资本增值，或两者兼而有之。

（2）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。

2.投资性房地产的确认时点

（三）投资性房地产的会计科目设置

为了反映和监督投资性房地产的取得、计提折旧或摊销、公允价值变动和处置等情况，企业应按照成本模式和公允价值模式分别设置“投资性房地产”等会计科目。

【例·多选题】下列有关投资性房地产的定义与特征的表述中，正确的有（ ）。

A.投资性房地产是为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产

B.已出租的土地使用权确认为投资性房地产的时点一般为租赁期开始日

C.企业可以从成本模式变更为公允价值模式，已采用公允价值模式不得转为成本模式

D.投资性房地产有两种计量模式：成本模式和公允价值模式

【答案】ABCD

【解析】本题考查了投资性房地产的概念、确认条件、确认时点和计量模式。选项A、B、C、

D表述均正确。故选ABCD。

三、投资性房地产的账务处理

2.自行建造的投资性房地产

在采用成本模式计量下，自行建造的投资性房地产，其成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失直接计入当期损益，不计入建造成本。

按照建造过程中发生的成本：

借：投资性房地产

贷：银行存款等

【例题】2021年2月，甲公司从其他单位购入一块使用年限为50年的土地，并在此土地上开始自行建造两栋厂房。2021年11月，甲公司预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。合同约定于厂房完工交付使用时开始起租，租赁期为6年，每年年末支付租金288万元。2021年12月5日，两栋厂房同时完工达到预定可使用状态并交付使用。该土地所有权的成本为900 万元，至2021年12月5日，该土地使用权已累计计提摊销16.5万元；两栋厂房的实际造价成本均为1 200万元，能够单独出售。两栋厂房分别占用土地为这块土地的一半面积。

【解析】

甲公司应作账务处理如下（单位：万元）：

借：固定资产——厂房 1 200

投资性房地产——厂房 1 200

贷：在建工程——厂房 2 400

将出租厂房应分摊的土地使用权转作投资性房地产累计摊销：

借：投资性房地产——已出租土地使用权 450

累计摊销 8.25

贷：无形资产——土地使用权 450

投资性房地产累计摊销 8.25

本例中，建造完工交付使用两栋楼，共占用土地使用权的成本为900万元，出租厂房占用的土地使用权由“无形资产——土地使用权”科目记入“投资性房地产——已出租土地所有权”科目；已计提土地使用权摊销应平均分摊，由“累计摊销”科目记入“投资性房地产累计摊销”科目。

3.自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产

自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项投资性房地产应当按照转换日的公允价值计量。

转换日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益）。

转换日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为其他综合收益核算。

处置该项投资性房地产时，原计入其他综合收益的部分应当转入处置当期损益。

【了解】对公允价值变动损益的不同处理，一方面有利于满足谨慎性要求，即费用不应少计，收入不应多计，使得反映的净利润偏低；另一方面有利于满足可靠性要求，即公允价值增值有着客观确凿证据，理应如实记账，转换日的公允价值大于原账面价值的差额属于未

实现损益，作为其他综合收益计入利润表但不增加净利润，这样既能满足了谨慎性要求，又增加了会计核算的有用性要求。

（二）投资性房地产后续核算的账务处理

1.采用成本模式对投资性房地产进行后续计量在成本模式下，应当按照投资性房地产的实际成本进行计量，在持有期间比照固定资产或无形资产的相关规定计提折旧或摊销；存在减值迹象的，应当按照资产减值的相关规定进行处理。

【例题】承自行建造时例题，甲公司按月计提投资性房地产折旧和摊销。预计出租的厂房使用寿命为20 年，预计净残值为0；土地使用权按50 年摊销。按照年限平均法计提折旧和摊销。甲公司应作账务处理如下（单位：万元）：

（1）每月计提折旧5万元和摊销0.75万元：

借：其他业务成本——出租厂房折旧 5 ——投资性房地产累计摊销 0.75

贷：投资性房地产累计折旧 5

投资性房地产累计摊销 0.75

（2）每月确认应收租金收入24 万元：

借：其他应收款——应收租金 24【288÷12】

贷：其他业务收入 24

2. 采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量采用公允价值模式计量，企业应设置“投资性房地产——成本”科目和“投资性房地产——公允价值变动”科目及其“公允价值变动损益——投资性房地产”科目，分别核算投资性房地产的成本和后续计量公允价值变动及其由公允价值变动而产生的损益。

采用公允价值模式进行后续核算，投资性房地产不应计提折旧或摊销。

【例题】承外购取得时例题，2021年4月2日，甲企业购入写字楼，支付价款共计1 200万元，与公允价值为相同金额。该写字楼所在区域有活跃的房地产交易市场，而且能够从房地产市场上获得同类房地产的市场报价。假设不考虑相关税费及其他因素影响。甲企业采用公允价值模式对该项出租房地产进行后续核算。2021年12月31日该写字楼的公允价值为1320万元。

【解析】

甲公司应作账务处理如下（单位：万元）：

（1）2021年4月2日，购入写字楼：

借：投资性房地产——成本 1 200

贷：银行存款 1 200

（2）2021年12月31日，按照公允价值调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的

差额计入当期损益：

借：投资性房地产——公允价值变动 120

贷：公允价值变动损益——投资性房地产 120

（三）投资性房地产处置的账务处理

企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。

【例题】甲公司将一幢出租用房出售，取得收入4 000万元存入银行。甲公司采用成本模式计量，该幢出租房的账面原值为8 600万元，已计提折旧5 160万元，未计提减值准备。假定不考虑相关税费等其他因素。

甲公司应作账务处理如下（单位：万元）：

借：银行存款 4 000

贷：其他业务收入 4 000

借：其他业务成本 3 440

投资性房地产累计折旧 5 160

贷：投资性房地产 8 600

【例题】甲公司将一幢出租用房出售，取得收入8 600万元存入银行。甲公司采用公允价值模式计量，该幢出租房出售时投资性房地产的成本明细科目借方余额为8 600万元、公允价值变动明细科目贷方余额为200万元。假定不考虑相关税费等其他因素。

甲公司应作账务处理如下（单位：万元）：

借：银行存款 8 600

贷：其他业务收入 8 600

借：其他业务成本 8 400

投资性房地产——公允价值变动 200

贷：投资性房地产——成本 8 600

一、固定资产的管理

（一）固定资产的概念及特征

固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：

1.为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；

2.使用寿命超过一个会计年度。

（二）固定资产的分类

1.按经济用途分类，可分为生产经营用固定资产和非生产经营用固定资产。如生产经营用的房屋、建筑物；职工宿舍使用的房屋。

2.综合分类，按固定资产的经济用途和使用情况等综合分类，划分为七大类∶

（1）生产经营用固定资产

（2）非生产经营用固定资产

（3）租出固定资产

（4）不需用固定资产

（5）未使用固定资产

（6）土地（指过去已经估价单独入账的土地）

（7）租入固定资产

（三）固定资产的管理要求

具体要求主要有：

1.正确预测并确定固定资产的需要量和规模；

2.严格划分资本性支出和收益性支出的界限；

3.加强固定资产的日常管理；

4.正确核算固定资产折旧和减值，及时准确计提固定资产折旧。

二、固定资产核算的会计科目

为了反映和监督固定资产的取得、计提折旧和处置等情况，企业一般需要设置“固定资产”、“累计折旧”、“在建工程”、“工程物资”、“固定资产清理”等科目。

1.“固定资产”科目

“固定资产”科目属于资产类科目，用以核算企业固定资产的原价。

2.“累计折旧”科目

“累计折旧”科目属于资产类备抵科目，用以核算企业固定资产计提的累计折旧。

3.“在建工程”科目

“在建工程”科目属于资产类科目，用以核算企业基建、更新改造等在建工程发生的支出。

4.“工程物资”科目

“工程物资”科目属于资产类科目，用以核算企业为在建工程准备的各种物资的实际成本。

5.“固定资产清理”科目

“固定资产清理”科目核算企业因出售、报废、毁损等原因转出的固定资产价值以及在清理过程中发生的费用等。

【注意】企业固定资产、在建工程、工程物资发生减值的，还应当设置“固定资产减值

准备”“在建工程减值准备”“工程物资减值准备”等科目。