【考点详解】2025中级会计实务第二章 存货

2.1.1 存货的概念★☆☆

存货：是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品（库存商品）、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。

包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、在途物资、发出商品、委托加工物资等。

2.1.2 存货的确认条件★☆☆

存货同时满足下列条件的，才能予以确认：

1. 与该存货有关的经济利益很可能流入企业；

2. 该存货的成本能够可靠地计量。

2.1.3 存货的初始计量★★☆

存货应当按照成本进行初始计量。

存货成本包括：采购成本、加工成本和其他成本。

（一）外购的存货

采购成本＝买价＋采购费用（入库前的合理支出）

1. 存货的采购成本包括：购买价款（扣除商业折扣）、相关税费（关税、消费税、资源税、不能抵扣的增值税等）、运输费（税率：9％）、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。即：价、税、费。

（一）外购的存货

采购成本＝买价＋采购费用（入库前的合理支出）

1. 存货的采购成本包括：购买价款（扣除商业折扣）、相关税费（关税、消费税、资源税、不能抵扣的增值税等）、运输费（税率：9％）、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。即：价、税、费。

（二）通过进一步加工而取得的存货

组成部分：采购成本、加工成本、其他成本

1. 委托外单位加工的存货

（1）实际耗用的原材料或者半成品的成本；

（2）加工费；

（3）运输费、装卸费等；

（4）按规定计入成本的税金。

2. 自行生产的存货

（1）产品成本包括：料、工、费。

直接材料、直接人工、制造费用

制造费用：是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。包括：企业生产部门（如生产车间）管理人员的薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料损耗、劳动保护费、季节性和修理期间停工损失、为生产产品发生的符合资本化条件的借款费用、产品生产用的自行开发或外购的无形资产摊销等。

（2）在生产车间只生产一种产品的情况下，企业归集的制造费用可直接计入该产品成本。

（3）在生产多种产品的情况下，企业应采用与该制造费用相关性较强的方法对其进行合理分配。

制造费用通常采用的分配方法有：生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法等。

（三）其他方式取得的存货

1. 投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

2. 通过提供劳务取得的存货

通过提供劳务取得存货的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用，计入存货成本。

2.2.1 存货的期末计量原则★★☆

资产负债表日，当存货成本低于可变现净值时，存货按成本计量；当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量，同时按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备，计入当期损益。

即：成本与可变现净值孰低（成本 PK 可变现净值）——谨慎性原则的体现

2.2.2 存货期末计量的方法★★★

（一）确定存货的可变现净值时应考虑的因素

1. 可变现净值应当以取得确凿证据为基础

存货的采购成本、加工成本和其他成本及以其他方式取得存货的成本，应当以取得外来原始凭证、生产成本账簿记录等作为确凿证据。

存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明，如产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销货方提供的有关资料和生产成本资料等。

2. 应当考虑持有存货的目的

企业持有存货的目的，通常可以分为：

（1）持有以备出售的存货，如库存商品、产成品，其中又分为有合同约定的存货和没有合同约定的存货；

（2）将在生产过程或提供劳务过程中耗用的存货，如原材料等。

3. 应当考虑资产负债表日后事项等的影响

确定存货可变现净值时，应当以资产负债表日取得最可靠的证据估计的售价为基础并考虑持有存货的目的，资产负债表日至财务报告批准报出日之间存货售价发生波动的，如有确凿证据表明其对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的或进一步的证据，则在确定存货可变现净值时应当予以考虑，否则，不应予以考虑。

（1）市场波动影响不调整；

（2）特定因素或情况调整。

（二）不同情况下可变现净值的确定

1. 产成品、库存商品等直接用于出售的存货（包含直接用于出售的原材料）：

可变现净值＝估计售价－估计的相关税费

2. 需要经过加工的材料存货（原材料等）

判断原则：只看商品是否减值，不看原材料

即：如果产品未发生减值，则即使材料的账面价值（成本）已高于市场价格，也不应计提存货跌价准备。

可变现净值＝该材料所生产的产成品的估计售价－估计销售费用和相关税费－至完工估计将要发生的成本

（三）可变现净值中估计售价的确定方法

1. 为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格为基础计算；

2. 企业持有的同一项存货的数量多于销售合同或劳务合同订购数量的，超出合同部分的存货的可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。

结论：有合同按合同执行，无合同按市场价格估计。

2.2.3 存货跌价准备的会计处理★★★

资产负债表日，存货的成本高于其可变现净值的，企业应当计提存货跌价准备。成本与可变现净值的差额是存货跌价准备科目的应有余额。

1. 当期计提（补提）存货跌价准备

借：资产减值损失

　　贷：存货跌价准备

2. 已计提的存货跌价准备的转回（计提的相反分录）

借：存货跌价准备

　　贷：资产减值损失

当以前减记存货价值的影响因素已经消失时，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。

栗子 1  甲公司按照单项存货计提存货跌价准备。2×23 年 12 月 31 日，假设此前“存货跌价

准备”科目余额为 0，其他相关资料如下表所示：

分析：

对于 A 存货，其成本 30 万元高于可变现净值 28 万元，应计提存货跌价准备 2 万元（30 － 28）。

对于 B 存货，其成本 21 万元低于可变现净值 25 万元，不需计提存货跌价准备。

因此，该企业对 A、B 两种存货计提的跌价准备共计为 2 万元。

在当日资产负债表中列示的存货金额为 49 万元（28 ＋ 21）。

栗子 2  丙公司 2×23 年年末，A 存货的账面成本为 100 000 元，由于本年度 A 存货的市场价格持续下跌，根据资产负债表日状况确定的 A 存货的可变现净值为 95 000 元，“存货跌价准备”期初余额为 0。

分析：应计提的存货跌价准备为 5 000 元（100 000 － 95 000）。

相关账务处理如下：

借：资产减值损失 5 000

　贷：存货跌价准备 5 000

3. 存货跌价准备的结转（存货没了）

企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。

借：主营业务成本

　　存货跌价准备

　　贷：库存商品

栗子  甲公司系增值税一般纳税人，2×22 年，甲公司库存 A 机器 5 台，每台成本为 5 000 元，已经计提的存货跌价准备合计为 6 000 元。2×23 年，甲公司将库存的 5 台机器全部以每台 6 000元的价格售出。适用的增值税税率为 13％，货款未收到。

分析：甲公司的相关账务处理如下：

借：应收账款 33 900

　　贷：主营业务收入——A 机器 30 000

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 3 900

借：主营业务成本 19 000

　　存货跌价准备 6 000

　　贷：库存商品 25 000