【考点详解】2025中级会计实务第八章 金融资产和金融负债（1）

8.1.1 金融资产的分类★★☆

金融工具：是指形成一方的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。金融工具既包括金融资产、金融负债和权益工具，也包括一些尚未确认的项目。  

企业的金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款、贷款、垫款、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。

分类的基本原则：

1. 企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，对金融资产进行合理的分类。划分为以下三类：

（1）以摊余成本计量的金融资产（摊）

代表科目：债权投资

（2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（公综）

代表科目：其他债权投资（债权）

　　　　　其他权益工具投资（股权）

（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（公损）

代表科目：交易性金融资产

2. 对金融资产的分类一经确定，不得随意变更。

（一）企业管理金融资产的业务模式

企业管理金融资产的业务模式：是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。业务模式包括：

1. 收取合同现金流量（收取）

2. 收取合同现金流量和出售金额资产（收取＋出售）

3. 其他业务模式（出售）

（1）以收取合同现金流量为目标的业务模式（存续期内）

在以收取合同现金流量为目标的业务模式下，企业管理金融资产旨在通过在金融资产存续期内收取合同付款来取得现金流量，而不是通过持有并出售金融资产产生整体回报。

简称：收取

（2）以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式

在同时以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式下，企业的关键管理人员认为收取合同现金流量和出售金融资产对于实现其管理目标而言都是不可或缺的。

简称：收取＋出售

栗子  甲银行持有金融资产组合以满足其每日流动性需求。甲银行为了降低其管理流动性需求的成本，高度关注该金融资产组合的回报，包括收取的合同现金流量和出售金融资产的利得或损失。

分析：甲银行管理该金融资产组合的业务模式以收取合同现金流量和出售金融资产为目标。

（3）其他业务模式

如果企业管理金融资产的业务模式，既不是以收取合同现金流量为目标，也不是以收取合同现金流量和出售金融资产为目标，则该企业管理金融资产的业务模式是其他业务模式，此时，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

简称：出售

例如：企业持有金融资产的目的是交易性的或者基于金融资产的公允价值作出决策并对其进行管理。

（二）金融资产的合同现金流量特征

1. 金融资产的合同现金流量特征：是指金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金流量属性。

2. 确定原则

（1）金融资产的合同现金流量特征与基本借贷安排相一致：是指金融资产在特定日期产生的合同现金流量仅为支付的本金和以未偿付本金金额为基础的利息（以下简称“本金加利息的合同现金流量特征”），无论金融资产的法律形式是否为一项贷款，都可能是一项基本借贷安排。

（2）如果金融资产合同中包含与基本借贷安排无关的合同现金流量风险敞口或波动性敞口的条款，则此类合同不符合本金加利息的合同现金流量特征。

例如：可转换公司债券。

（三）金融资产的具体分类（三分类四情形）

1. 以摊余成本计量的金融资产，同时符合下列条件：

（1）业务模式：以收取合同现金流量为目标

（2）合同现金流量特征：本金＋利息

常见科目：银行存款、贷款、应收账款、债权投资（本章所学）等

例如：银行向企业客户发放的固定利率贷款，在没有其他特殊安排的情况下，贷款通常可能

符合本金加利息的合同现金流量特征。如果银行管理该贷款的业务模式是以收取合同现金流量为目标，则该贷款可以分类为以摊余成本计量的金融资产。

2. 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，同时符合下列条件：

（1）业务模式：以收取合同现金流量和出售该金融资产为目标

（2）合同现金流量特征：本金＋利息

常见科目：其他债权投资、应收账款

栗子  甲企业在销售中通常会给予客户一定期间的信用期。为了盘活存量资产，提高资金使用效率，甲企业与银行签订应收账款无追索权保理总协议，银行向甲企业一次性授信 10 亿元人民币，甲企业可以在需要时随时向银行出售应收账款。历史上甲企业频繁向银行出售应收账款，且出售金额重大，上述出售满足金融资产终止确认条件的规定。

分析：应收账款的业务模式符合“既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标”，

且该应收账款符合本金加利息的合同现金流量特征，因此应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

3. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：

按照上述 1 和 2 分类之外的金融资产，如：

（1）股票：不符合本金加利息的合同现金流量特征。

（2）基金：不符合本金加利息的合同现金流量特征。

（3）可转换债券：不符合本金加利息的合同现金流量特征。

4. 金融资产分类的特殊情形

权益工具投资一般不符合本金加利息的合同现金流量特征，因此应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。但在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并按规定确认股利收入。该指定一经作出，不得撤销。（战略性投资）

代表科目：其他权益工具投资

（四）不同金融资产之间的重分类

1. 企业改变其管理金融资产的业务模式时，应当按照规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类。（不鼓励）

2. 企业对金融资产进行重分类，应当自重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理，不得对以前已经确认的利得、损失（包括减值损失或利得）或利息进行追溯调整。

重分类日：是指导致企业对金融资产进行重分类的业务模式发生变更后的首个报告期间的第一天。

3. 企业管理金融资产的业务模式没有发生变更，只是金融资产的条款发生变更但未导致终止确认的，不允许重分类。如果终止确认的，不涉及重分类问题，应终止原金融资产。

栗子 1  甲上市公司决定于 2×20 年 3 月 22 日改变某金融资产的业务模式。

分析：重分类日为 2×20 年 4 月 1 日。（即下一个季度会计期间的期初）

栗子 2  乙上市公司决定于 2×20 年 10 月 15 日改变某金融资产的业务模式。

分析：重分类日为 2×21 年 1 月 1 日。

8.1.2 金融负债的分类★★☆

（一）金融负债的内容

企业的金融负债主要包括应付账款、长期借款、其他应付款、应付票据、应付债券、衍生金融负债、交易性金融负债等。

（二）金融负债的分类

除下列各项外，企业应当将金融负债分类为以摊余成本计量的金融负债：

（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包括交易性金融负债（含属于金融负债的衍生工具）和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。

（2）不符合终止确认条件的金融资产转移或继续涉入被转移金融资产所形成的金融负债。

（3）不属于上述（1）或（2）情形的财务担保合同，以及不属于上述（1）情形的、以低于市场利率贷款的贷款承诺。

 8.2.1 金融资产和金融负债的初始计量★★★

1. 初始确认原则

金融资产与金融负债应当按照公允价值进行初始计量。

（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债的交易费用，应当直接计入当期损益；（即：冲减“投资收益”）

（2）其他类别的金融资产或金融负债的交易费用应当计入初始确认金额。（即：计入金融

资产或负债的初始入账成本中）

交易费用：是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费用。

增量费用：是指企业没有发生购买、发行或处置相关金融工具的情形就不会发生的费用，包括支付给代理机构、券商、证券交易所、政府有关部门等的手续费、佣金、相关税费以及其他必要支出。

2. 企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息，应当单独确认为应收项目（应收利息 / 应收股利）进行处理。

8.2.2 金融资产的后续计量★★★

金融资产分类：（三分类四情形）

1. 以摊余成本计量的金融资产；（摊）债权投资

2. 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产；（公综）

债权类：其他债权投资

股权类：其他权益工具投资

3. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（公损）

交易性金融资产