【考点详解】2025中级会计实务第十七章 所得税（1）

17.1.1 所得税会计概述★☆☆

《企业会计准则第 18 号——所得税》采用了资产负债表债务法核算所得税。（5 个步骤）

1. 确定资产与负债的账面价值。

资产和负债的账面价值：是指企业按照会计准则的相关规定，对资产、负债进行会计处理后在资产负债表中列示的金额。资产和负债的账面价值可以通过会计核算资料直接取得。

2. 确定资产与负债的计税基础。（税法认为值多少钱？）

资产和负债的计税基础以适用的税收法律法规为基础，结合会计准则中对资产和负债计税基础的确定方法，通过合理的分析和计算确定。

3. 比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除会计准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异（未来多交税）与可抵扣暂时性差异（未来少交税），确定该资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税资产和期初递延所得税负债的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额，作为构成利润表中所得税费用的递延所得税。

确认递延所得税的会计分录：

（1）借：递延所得税资产

　　　　 贷：所得税费用等

（2）借：所得税费用等

　　　　 贷：递延所得税负债

转回时：反向分录

4. 按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将其与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税，作为利润表中应予确认的所得税费用中的当期所得税部分。

应纳税所得额＝会计利润（利润总额）＋纳税调整增加额－纳税调整减少额

当期所得税＝应纳税所得额 × 适用税率

确认当期所得税的会计分录：

借：所得税费用

　　贷：应交税费——应交所得税

5. 确定利润表中的所得税费用。

利润表中的所得税费用包括：当期所得税和递延所得税。

企业在计算确定当期所得税和递延所得税后，两者之和（或之差）即为利润表中的所得税费 用。确认时：

借：所得税费用

　　递延所得税资产

　　贷：应交税费——应交所得税

　　　　递延所得税负债

17.1.2 资产的计税基础★★★

1. 定义

是指在企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。

2. 基本原则

（1）取得时：一般情况下，税法认定的资产取得成本，为购入时实际支付的金额。

（2）持续持有过程中：可在未来期间税前扣除的金额是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额。

（一）固定资产

1. 初始确认时：入账价值基本上是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。

2. 固定资产在持有期间进行后续计量时：

（1）会计（账面价值）＝成本－累计折旧－固定资产减值准备

（2）税法（计税基础）＝成本－按照税法规定计算确定的累计折旧（税法不承认减值准备）

栗子 1 

甲公司于 2×16 年 1 月 1 日开始计提折旧的某项固定资产，原价为 300 万元，使用年限为 10 年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为 0。税法规定类似固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为 0。2×17 年 12 月 31 日（第 2 年年末），企业估计该项固定资产的可收回金额为 220 万元。假定甲公司适用的所得税税率为 25％，不考虑其他因素的影响。

分析：

折旧方法和减值会计与税法存在差异。

（1）会计（账面价值）

①计提减值前的账面价值＝ 300 － 30×2 ＝ 240（万元）

②计提减值后的账面价值＝（300 － 30×2）－ 20 ＝ 220（万元）

（2）税法（计税基础）

年折旧率＝ 2/10 ＝ 20％

计税基础＝ 300 － 300×20％－ 240×20％＝ 192（万元）

该项固定资产账面价值 220 万元与其计税基础 192 万元之间的 28 万元差额，代表着将于未来期间计入企业应纳税所得额的金额，未来期间应交所得税增加，应确认为递延所得税负债。

递延所得税负债的余额＝ 28×25％＝ 7（万元），假设无期初。

借：所得税费用 7

　　贷：递延所得税负债 7

栗子 2 

甲公司于 2×14 年 12 月 20 日取得某设备，成本为 1 600 万元，预计使用 10 年，预计净残值为 0，采用年限平均法计提折旧。2×17 年 12 月 31 日（第 3 年年末），根据该设备生产产品的市场占有情况，甲公司估计其可收回金额为 920 万元。假定税法规定的折旧方法、折旧年限与会计准则相同，企业的资产在发生实质性损失时可予税前扣除。

分析：

计提减值准备会计与税法不同，产生暂时性差异。

（1）会计（账面价值）

① 2×17 年 12 月 31 日，甲公司计提减值前的该设备的账面价值＝ 1 600 －（1 600÷10）×3 ＝

1 120（万元）；

②可收回金额为 920 万元，应当计提 200 万元固定资产减值准备，计提减值准备后该固定资产

的账面价值＝ 1 120 － 200 ＝ 920（万元）。

（2）税法（计税基础）

该设备的计税基础＝ 1 600 －（1 600÷10）×3 ＝ 1 120（万元）

结论：资产账面价值 920 万元小于其计税基础 1 120 万元，产生可抵扣暂时性差异，符合条件的，确认递延所得税资产。

（二）无形资产

除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时其入账价值与税法规定的成本之间一般不存在差异。

1. 对于内部研究开发形成的无形资产

（1）无加计扣除（一般初始确认时无差异）

①会计准则规定：研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，而开发阶段符合资本化条件的支出应当计入所形成无形资产的成本；

②税法规定：自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。

（2）有加计扣除

①对于研究开发费用的加计扣除，税法中规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，再按照研究开发费用的 100％税前加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的 200％摊销。

②对于享受税收优惠（加计扣除）的研究开发支出，其计税基础应在会计上入账价值的基础上加计 100％，因而产生账面价值与计税基础在初始确认时的差异，按照所得税会计准则的规定，不确认该暂时性差异的所得税影响。

理由：因为该无形资产的确认不是产生于企业合并交易，同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额。

栗子 

甲公司当期发生研究开发支出计 1 000 万元，其中研究阶段支出 200 万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为 200 万元，符合资本化条件后发生的支出为 600 万元。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途，但尚未进行摊销。

分析 :

①会计：无形资产的账面价值为 600 万元。

②税法：该项无形资产在初始确认时的计税基础为 1 200 万元（600×200％）。

结论：该项无形资产的账面价值 600 万元与其计税基础 1 200 万元之间的差额 600 万元为暂时性差异，该无形资产在初始确认时形成的暂时性差异，并非产生于企业合并，在初始确认时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，因此，不确认暂时性差异的所得税影响。

栗子 

甲公司于 2×17 年 1 月 1 日取得某项无形资产，成本为 600 万元。企业根据各方面情况判断，无法合理预计其带来未来经济利益的期限，作为使用寿命不确定的无形资产。2×17 年 12 月 31 日，对该项无形资产进行减值测试表明未发生减值。企业在计税时，对该项无形资产按照 10 年的期间摊销，有关摊销额允许税前扣除。

分析：

①会计：其账面价值为取得成本 600 万元。

②税法：该项无形资产在 2×17 年 12 月 31 日的计税基础为 540 万元（600 － 600÷10）。

结论：该项无形资产的账面价值 600 万元与其计税基础 540 万元之间的差额 60 万元将计入未来期间的应纳税所得额。产生未来期间企业所得税税款流出的增加，为应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债。

（三）以公允价值计量的金融资产

1. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

（1）会计：某一会计期末的账面价值为其公允价值，公允价值变动计入当期损益。（公允价值变动损益）

（2）税法：该类资产在持有期间市价的波动在计税时不予考虑，有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本。

注：税法不承认公允价值波动。

2. 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

（1）账面价值：期末按公允价值计量，公允价值变动计入其他综合收益。

（2）计税基础：取得时的成本。