【核心考点】25年CPA《会计》第十四章租赁核心考点（1）

【考点 1】租赁的识别★☆☆

（一）租赁的定义

租赁，是指在一定期间内，出租人将资产的使用权让与承租人以获取对价的合同。

在合同开始日，企业应当评估合同是否为租赁或者包含租赁。一项合同要被分类为租赁，必须要满足三要素，如下图示：

（二）已识别资产

租赁三要素中，最重要的是合同中是否存在已识别资产的判断。已识别资产的判断内容包括对资产的指定、物理可区分、实质性替换权三个方面。

1. 对资产的指定

已识别资产通常由合同明确指定，也可以在资产可供客户使用时隐性指定。

2. 物理可区分

如果资产的部分产能在物理上可区分，则该部分产能属于已识别资产；反之则不属于已识别资产，除非其实质上代表该资产的全部产能，从而使客户获得因使用该资产所产生的几乎全部经济利益的权利。

3. 实质性替换权

即使合同已经对资产进行指定，如果资产供应方在整个使用期间拥有对该资产的实质性替换权，则该资产不属于已识别资产。因为在资产供应方在整个使用期间拥有对该资产的实质性替换权的情况下，相当于合同只规定了满足客户需求的一类资产，而不是被唯一识别出的一项或几项

资产。即已识别资产还应当满足资产供应方不具有对该资产的实质性替换权的条件。

【考点 2】租赁的分拆与合并★★☆

1. 租赁的分拆

（1）合同中同时包含租赁和非租赁部分的，承租人和出租人应当将租赁和非租赁部分进行分拆，除非企业适用租赁准则的简化处理。分拆时，各租赁部分应当按照租赁准则进行会计处理，非租赁部分应当按照其他适用的企业会计准则（如收入准则）进行会计处理。

（2）合同中同时包含多项单独租赁的，承租人和出租人应当将合同予以分拆，并分别按各项单独租赁进行会计处理。

同时符合下列条件的，使用已识别资产的权利构成合同中的一项单独租赁：

①承租人可从单独使用该资产或者将其与易于获得的其他资源一起使用中获利；

②该资产与合同中的其他资产不存在高度依赖或者高度关联关系。

出租人可能要求承租人承担某些款项，却并未向承租人转移商品或服务。例如，出租人可能将管理费或与租赁相关的其他成本计入应付金额，但并未向承租人转移商品或服务。此类应付金额不构成合同中单独的组成部分，而应视为总对价的一部分分摊至单独识别的合同组成部分。

（3）分摊合同对价

在分拆合同包含的租赁和非租赁部分时，承租人和出租人应当进行如下会计处理：

2. 租赁的合并

企业与同一交易方或其关联方在同一时间或相近时间订立的两份或多份包含租赁的合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理：

（1）该两份或多份合同基于总体商业目的而订立并构成“一揽子交易”，若不作为整体考虑则无法理解其总体商业目的。

（2）该两份或多份合同中的某份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况。

（3）该两份或多份合同让渡的资产使用权合起来构成一项单独租赁。

【考点 3】租赁期★☆☆

租赁期，是指承租人有权使用租赁资产且不可撤销的期间。

1. 租赁期开始日

租赁期自租赁期开始日起计算。租赁期开始日，是指出租人提供租赁资产使其可供承租人使用的起始日期。

特殊情况下，如果承租人在租赁协议约定的起租日或者租金起付日之前，已获得对租赁资产使用权的控制，则表明租赁期已经开始（实质重于形式）。即租赁协议中对起租日或租金支付时间的约定以及免租期，并不影响租赁期开始日的判断。

2. 不可撤销期间

在确定租赁期和评估不可撤销租赁期间时，企业应根据租赁条款约定确定可强制执行合同的期间（即不可撤销期间）。具体分为以下两种情形： 

3. 续租选择权和终止租赁选择权

在租赁期开始日，企业应当评估承租人是否合理确定将行使续租或购买租赁资产的选择权，或者将不行使终止租赁选择权。

（1）承租人有续租选择权，即有权选择续租该资产，且合理确定将行使该选择权的，租赁期还应当包括续租选择权涵盖的期间；

（2）承租人有终止租赁选择权，即有权选择终止租赁该资产，但合理确定将不会行使该选择权的，租赁期应当包含终止租赁选择权涵盖的期间。

4. 对租赁期和行使相应选择权的重新评估

发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响承租人是否合理确定将行使相应选择权的，承租人应当对其是否合理确定将行使续租选择权、购买选择权或者不行使终止租赁选择权进行重新评估，并根据重新评估结果修改租赁期。『即租赁期不是一成不变，可以动态修改』

在租赁期开始日，企业应当基于既有相关事实和情况判断可强制执行合同的期间以及是否存在实质续租、终止等选择权以合理确定租赁期，其他相关会计估计应与此一致。例如，与该租赁相关的租赁资产改良支出、初始直接费用等的摊销期限应当与租赁期保持一致。