【考点预学】2026年初级会计实务第七章收入、费用和利润（1）

收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益的增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

通常分为：主营业务收入和其他业务收入。

按照《企业会计准则第 14 号——收入》的相关规定，收入的确认与计量的基本步骤大致分为以下五步：（五步法模型）

（一）识别与客户订立的合同

合同：是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议，包括书面形式、口头形式以及其他形式。

合同的存在是企业确认客户合同收入的前提，合同一经签订，企业即享有从客户取得与转移商品和服务对价的权利，同时负有向客户转移商品和服务的履约义务。

1. 收入的确认原则

企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。

取得相关商品控制权是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益，也包括有能力阻止其他方主导该商品的使用并从中获得经济利益。

2. 收入确认的前提条件

企业与客户之间的合同同时满足下列五项条件的，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：

（1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；

（2）该合同明确了合同各方与所转让的商品相关的权利和义务；

（3）该合同有明确的与所转让的商品相关的支付条款；

（4）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；

（5）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

（二）识别合同中的单项履约义务

履约义务指合同中企业向客户转让可明确区分商品或服务的承诺。

企业应当将向客户转让可明确区分商品的承诺以及向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺（如：提供保洁服务）作为单项履约义务。

（三）确定交易价格

1. 交易价格是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。

交易价格不包括：（应当作为负债处理）

（1）企业代第三方收取的款项（如增值税）；

（2）企业预期将退还给客户的款项。

2. 可变对价

（1）企业与客户的合同中约定的对价金额可能是固定的，也可能会因折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金、索赔等因素而变化。此外，根据一项或多项或有事项的发生而收取不同对价金额的合同，也属于可变对价的情形。

（2）合同中存在可变对价，企业应当对计入交易价格的可变对价进行估计。

企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数。（不能随意选择）

（四）将交易价格分摊至各单项履约义务

当合同中包含两项或多项履约义务时，需要将交易价格分摊至各单项履约义务。

分摊的方法是：在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。

（五）履行各单项履约义务时确认收入

当企业将商品转移给客户，客户取得了相关商品的控制权，意味着企业履行了合同履约义务，此时，企业应确认收入。

企业将商品控制权转移给客户：

（1）可能是在某一时段内（即履行履约义务的过程中）发生；

（2）也可能在某一时点（即履约义务完成时）发生。

1. 在某一时点履行的履约义务

企业一般商品销售属于在某一时点履行的履约义务。

（1）企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。

在判断客户是否已取得商品控制权时，企业应当考虑下列迹象：

①企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。

②企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权。

③企业已将该商品实物转移给客户，即客户已占有该商品实物。

④企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬。

⑤客户已接受该商品。

⑥其他表明客户已取得商品控制权的迹象。

（2）合同资产和合同负债

①合同资产：是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。

应收账款代表的是无条件收取合同对价的权利，即企业仅仅随着时间的流逝即可收款，应收账款仅承担信用风险；

即：合同资产并不是一项无条件收款权，该权利除了时间流逝之外，还取决于其他条件（如：履行合同中的其他履约义务）才能收取相应的合同对价；除信用风险之外，还可能承担其他风险，如履约风险等。

②合同负债：是指企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。

（3）销售业务的账务处理

①现金结算、赊销方式、商业汇票等结算方式销售业务的账务处理

借：银行存款 / 应收账款 / 合同资产 / 应收票据等

　　贷：主营业务收入

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

借：主营业务成本

　　贷：库存商品

②发出商品业务的账务处理

企业按合同发出商品，合同约定客户只有在商品售出取得价款后才支付货款。

企业向客户转让商品的对价未达到“很可能收回”的收入确认条件。在发出商品时，企业不应确认收入，将发出商品的成本记入“发出商品”科目。

③销售退回业务的账务处理

销售退回是指因企业售出商品在质量、规格等方面不符合销售合同规定条款的要求，客户要求企业予以退货。

④材料销售业务的账务处理

2. 在某一时段内履行的履约义务

（1）确认条件：满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行的履约义务，相关收入应当在该履约义务履行的期间内确认：

（2）在某一时段内履行的履约义务的收入确认方法

企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度，并且在确定履约进度时，应当扣除那些控制权尚未转移客户的商品和服务。

履约进度的确认方法：

（3）收入金额的确定

①当期收入＝合同的交易价格 × 履约进度－以前会计期间累计已确认的收入

②当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。

（一）合同履约成本

企业为履行合同可能会发生各种成本，企业在确认收入的同时应当对这些成本进行分析，若不属于存货、固定资产、无形资产等规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产：

1. 该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关。

与合同直接相关的成本：包括直接人工、直接材料、制造费用或类似费用。

2. 该成本增加了企业未来用于履行（或持续履行）履约义务的资源。

3. 该成本预期能够收回。

（二）合同取得成本

1. 企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产。增量成本：是指企业不取得合同就不会发生的成本。如：销售佣金等。

2. 企业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其他支出。如：无论是否取得合同均会发生的差旅费，投标费、为准备投标资料发生的相关费用等，应当在发生时计入当期损益，除非这些支出明确由客户承担。

3. 为简化实务操作，该资产摊销期限不超过一年的，可以在发生时计入当期损益。

（一）附有销售退回条款的销售

对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时：

1. 按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债（预计负债）。

借：银行存款 / 应收账款（价税合计）

　　贷：主营业务收入

　　　　预计负债——应付退货款

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

2. 按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产（应收退货成本），按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。

借：主营业务成本

　　应收退货成本

　　贷：库存商品

3. 每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况，如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。

（二）附有质量保证条款的销售

企业在向客户销售商品时，根据合同约定、法律规定或本企业以往的习惯做法等，可能会为所销售的商品提供质量保证。

1. 质量保证的分类

（1）保证类质量保证：为了向客户保证所销售的商品符合既定标准；

（2）服务类质量保证：在向客户保证所销售的商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务。

2. 判断标准

企业应当对其所提供的质量保证的性质进行分析：

（1）对于客户能够选择单独购买质量保证的，表明该质量保证构成单项履约义务；

（2）对于客户虽然不能选择单独购买质量保证，但是，如果该质量保证在向客户保证所销售的商品符合既定标准之外提供了一项单独服务的，也应当作为单项履约义务。

3. 会计处理原则

（1）作为单项履约义务的质量保证应当进行相应地会计处理，并将部分交易价格分摊至该项履约义务。

（2）对于不能作为单项履约义务的质量保证，企业应当按照《企业会计准则第 13 号——或有事项》的规定进行会计处理。

（三）附有客户额外购买选择权的销售

附有客户额外购买选择权的销售，是指企业在销售商品的同时，向客户授予选择权，允许客户据此免费或者以折扣价格购买额外的商品。如销售激励措施、客户奖励积分、续约选择权或针对未来购买商品或服务的其他折扣等。

1. 基本原则

对于附有客户额外购买选择权的销售，企业应当评估该选择权是否向客户提供了一项重大权利。

2. 判断标准

如果客户只有在订立了一项合同的前提下才取得了额外购买选择权，并且客户行使该选择权购买额外商品时，能够享受到超过该地区或该市场中其他同类客户所能够享有的折扣，则通常认为该选择权向客户提供了一项重大权利。

3. 会计处理原则

（1）企业提供重大权利的，应当将其与原购买的商品单独区分，作为单项履约义务，按照各单项履约义务单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务；

（2）分摊至重大选择权的交易价格与未来的商品相关，企业应当在客户未来行使购买选择权取得相关商品控制权时，或者该选择权失效时，确认相应的收入。