【核心考点】25年CPA《审计》第二十三章审计业务对独立性的要求（1）

【考点 1】与注册会计师相关的概念和要求★☆☆

（一）独立性的内涵

保持独立性是注册会计师执行审计业务的前提，包括实质上的独立性和形式上的独立性。

1. 实质上的独立性。是指注册会计师在作出职业判断和提出结论时，发自内心地遵循了诚信原则、客观公正原则，保持了职业怀疑。

2. 形式上的独立性。是指注册会计师在理性且充分知情的第三方看来是否独立，即理性且充分知情的第三方在权衡所有相关事实和情况后，认为会计师事务所、审计项目团队成员等相关人员遵循了诚信原则、客观公正原则，保持了职业怀疑。

（二）保持独立性的期间

会计师事务所及其相关人员应当在审计业务期间和财务报表涵盖的期间独立于审计客户。

审计业务期间，是指会计师事务所承接审计业务之日至业务结束日的期间。其中，承接审计业务之日以签订业务约定书或审计项目组开始执行审计业务二者时间孰早为准，业务结束日以其中一方通知解除业务关系或出具最终审计报告二者时间孰晚为准。

在上图中，财务报表涵盖的期间为 2021 年 1 月 1 日至 2021 年 12 月 31 日，审计业务期间为 2021 年 3 月 1 日到 2022 年 4 月 6 日，那么需要保持独立性的期间应从 2021 年 1 月 1 日至2022 年 4 月 6 日。如果会计师事务所考虑继续审计 2022 年甚至以后年度财务报表，则会计师事务所保持独立性的起点是 2021 年 1 月 1 日，终点是最后一年财务报表审计报告日和一方通知解除业务关系的孰晚之日。

（三）网络与网络事务所

网络是指由多个实体组成，旨在通过合作实现下列一个或多个目的的联合体：

1. 共享收益、分担成本；

2. 共享所有权、控制权或管理权；

3. 执行统一的质量管理政策和程序；

4. 执行同一经营战略；

5. 使用同一品牌；

6. 共享重要的专业资源。

网络事务所，是指与某会计师事务所处于同一网络的其他会计师事务所或实体。需要注意的是，网络事务所并非一定是会计师事务所，例如，与某会计师事务所处于同一网络的咨询公司，也是该会计师事务所的网络事务所。

如果会计师事务所属于某一网络，应当与网络事务所的审计客户保持独立。如果网络事务所与审计客户之间存在影响会计师事务所独立性的利益和关系，会计师事务所应当在考虑独立性时一并考虑。除非另有说明，本章所称会计师事务所包括网络事务所。是否形成网络事务所的具体判断如下图所示：

【考点 2】与被审计单位相关的概念和要求★☆☆

（一）公众利益实体

1. 确定公众利益实体的考虑因素

在识别、评价和应对对独立性的不利影响时，注册会计师应当确定审计客户是否属于公众利益实体。在确定时，注册会计师应当考虑客户的财务状况等因素对公众利益的影响程度。在评价客户的财务状况等因素对公众利益的影响程度时，需要考虑的因素主要包括：

（1）实体的业务或活动的性质，例如，实体的主要业务是否对公众有较大财务影响。

（2）实体是否受到监管。

（3）实体的规模。

（4）实体对其所在行业的重要性以及对其他行业和整个经济的潜在系统性影响。

（5）利益相关者（包括投资者、客户、债权人和员工）的数量和性质。

2. 公众利益实体的范围

注册会计师应当将下列实体作为公众利益实体：

（1）公开交易实体。指发行可通过公开市场机制转让和交易金融工具的实体。

（2）以吸收公众存款作为其主要职能的实体。

（3）以向公众提供保险作为其主要职能的实体。

（4）中央企业集团公司。

（5）根据法律法规的规定，应当视为公众利益实体的实体。

（二）关联实体

关联实体是指与客户存在下列任一关系的实体：

1. 能够对客户施加直接或间接控制的实体，并且客户对该实体重要；【被审计客户的母公司】

2. 受到客户直接或间接控制的实体；【被审计客户的子公司】

3. 在客户中拥有直接经济利益的实体，并且该实体对客户具有重大影响，在客户中拥有的直接利益对该实体重要；【被审计客户的投资方】

4. 客户（或受到客户直接或间接控制的实体）拥有其直接经济利益的实体，并且客户能够对该实体施加重大影响，在实体中拥有的直接经济利益对客户和受到客户直接或间接控制的实体均重要；【被审计客户为投资方】

5. 与客户处于同一控制下的实体（即“姐妹实体”），并且客户和该实体对于其控制方均重要。【被审计客户的姐妹实体】

（三）合并与收购

如果由于合并或收购，某一实体成为审计客户的关联实体，会计师事务所应当识别和评价其与该关联实体以往和目前存在的利益或关系，并在考虑可能的防范措施后确定是否影响独立性，以及在合并或收购生效日后能否继续执行审计业务。

会计师事务所应当在合并或收购生效日前采取必要措施终止目前存在的利益或关系。如果在合并或收购生效日前不能终止目前存在的利益或关系，会计师事务所应当采取下列措施：

1. 评价因该利益或关系产生的不利影响的严重程度；

2. 与治理层沟通在合并或收购生效日前不能终止利益或关系的原因，以及对由此产生不利影响严重程度的评价结果。

如果治理层要求会计师事务所继续执行审计业务，会计师事务所只有在同时满足下列条件时，才能同意这一要求：

1. 在合并或收购生效日起的六个月内，尽快终止该利益或关系；

2. 存在利益或关系的人员不得作为审计项目组成员，也不得负责项目质量复核；

3. 拟采取的适当过渡性措施，并就此与治理层讨论。拟采取的适当过渡性措施可能包括：

（1）必要时由审计项目组以外的注册会计师复核审计或非鉴证工作；

（2）由其他会计师事务所再次执行项目质量复核；

（3）由其他会计师事务所评价非鉴证服务的结果，或重新执行非鉴证服务，使得其他会计师事务所能够对该非鉴证服务承担责任。

【考点 3】管理层职责★★☆

承担审计客户的管理层职责，将因自身利益、自我评价、密切关系、推介或代理对独立性产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所及其相关人员不得承担审计客户的管理层职责。

【考点 1】审计收费★★★

【考点 2】与公众利益实体审计客户的治理层沟通收费信息★★☆

向公众利益实体审计客户的治理层沟通相关收费信息，能够提请治理层关注收费可能对独立性产生的影响，增加审计的透明度，同时，也有利于治理层作用的发挥，优化和完善审计客户的公司治理。以下为具体沟通要求。

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