【考点精讲】2026中级会计实务第六章 长期股权投资和合营安排（4）

6.2.2 权益法（与时俱进）★★★

（六）超额亏损的确认

权益法下，投资企业确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成长期权益的项目（如：长期应收款）减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。

（1）采用权益法核算的情况下，投资企业在确认应分担被投资单位发生的净亏损时，应按照以下顺序处理：

①减记长期股权投资的账面价值

借：投资收益

　　贷：长期股权投资——损益调整

②考虑是否有其他构成长期权益的项目，如果有，则以其他实质上构成对被投资单位长期权

益的账面价值为限，继续减记。

借：投资收益

　　贷：长期应收款

③如果按照投资合同或协议约定，投资企业需要承担额外义务的，则需按预计将承担责任的金额确认相关的损失。

借：投资收益

　　贷：预计负债

④除按上述顺序已确认的损失以外仍有额外损失的，应在账外作备查登记，不再予以确认

（2）在确认了有关投资损失以后，被投资单位于以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序

恢复其实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值。

借：预计负债①

　　长期应收款②

　　长期股权投资③

　　贷：投资收益（调整后的净利润 × 持股比例－备查登记的未承担的亏损）

（七）长期股权投资的减值

投资方应按照《企业会计准则第 8 号——资产减值》对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。

借：资产减值损失

　　贷：长期股权投资减值准备

6.2.3 长期股权投资核算方法的转换（共 6 种）★★★

（一）公允价值计量转权益法核算（先卖后买）

金融资产→长期股权投资（权益法）（追加投资）

1. 应在转换日按照原股权投资的公允价值加上新增投资而应支付对价的公允价值，作为改按权益法核算的初始投资成本；

2. 原股权投资于转换日的公允价值与账面价值之间的差额转入改按权益法核算的当期损益 /留存收益。（先卖后买）

3. 在此基础上，比较上述计算所得的初始投资成本与按照追加投资后全新的持股比例计算确定的应享有被投资单位在追加投资日可辨认净资产公允价值份额之间的差额。（大于不调小于调）

4. 会计处理：

①交易性金融资产→权益法

借：长期股权投资——投资成本（原公允价值＋新公允价值）

　　贷：交易性金融资产（原账面价值）

　　　　投资收益（公允价值与账面价值的差额，或借或贷）

　　　　银行存款等（新对价的公允价值）

②其他权益工具投资→权益法

借：长期股权投资——投资成本（原公允价值＋新公允价值）

　　贷：其他权益工具投资（原账面价值）

　　　　盈余公积 / 利润分配——未分配利润（原公允价值与账面价值的差额，或借或贷）

　　　　银行存款等（新对价的公允价值）

同时：（原股权小尾巴的处理）

借：其他综合收益

　　贷：盈余公积 / 利润分配——未分配利润

或相反分录

栗子  2022 年 1 月 1 日，甲公司以银行存款 200 万元购入乙公司 6％的有表决权股份，甲公司将其划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。2022 年 12 月 31 日，该股权的公允价值为 240 万元。2023 年 1 月 1 日，甲公司又以 840 万元的价格从乙公司其他股东处受让取得该公司 14％的股权，至此持股比例达到 20％，对乙公司具有重大影响，对该项股权投资改按权益法核算。当日原持有的股权投资公允价值为 360 万元。2023 年 1 月 1 日乙公司可辨认净资产公允价值总额为 6 000 万元。不考虑其他因素。

分析：

（1）2022 年 1 月 1 日

借：交易性金融资产——成本 200

　　贷：银行存款 200

（2）2022 年 12 月 31 日

借：交易性金融资产——公允价值变动 40

　　贷：公允价值变动损益 40

（3）2023 年 1 月 1 日：

①追加投资时：

借：长期股权投资——投资成本 840

　　贷：银行存款 840

② 2023 年 1 月 1 日对原股权投资账面价值的调整

借：长期股权投资——投资成本 360（公允价值）

　　贷：交易性金融资产——成本 200

　　　　　　　　　　　——公允价值变动 40

投资收益 120

权益法长投的初始投资成本＝ 360 ＋ 840 ＝ 1 200（万元）

③比较：初始投资成本 1 200 万元，投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额＝6 000×20％＝ 1 200（万元），故不应调整长期股权投资的初始投资成本。

2023 年 1 月 1 日转为权益法时：（合并分录）

借：长期股权投资——投资成本 1 200

　　贷：交易性金融资产——成本 200

　　　　　　　　　　　——公允价值变动 40

　　　　投资收益 120

　　　　银行存款 840

（二）公允价值计量或权益法核算转成本法核算（企业合并）

1. 多次交易分步实现最终形成同一控制下企业合并（同控）

首先，应当判断多次交易是否属于“一揽子”交易。

（1）不属于“一揽子”交易

借：长期股权投资（合并财务账面价值的份额＋商誉）

　　资本公积——股本溢价①

　　盈余公积②

　　利润分配——未分配利润③

　　贷：长期股权投资 / 交易性金融资产 / 其他权益工具投资等（原账面价值）

　　　　银行存款 / 固定资产清理 / 无形资产 / 股本等（新对价）

　　　　资本公积——股本溢价（贷差）

栗子  2×22 年 1 月 1 日，甲公司取得同一控制下的乙公司 25％的股份，实际支付款项 9 000万元，能够对乙公司施加重大影响。相关手续于当日办理完毕。当日，乙公司可辨认净资产账面价值为 33 000 万元（假定与公允价值相等）。2×22 年及 2×23年度乙公司共实现净利润 1 500 万元，无其他所有者权益变动。2×24 年 1 月 1 日，甲公司以定向增发 3 000 万股普通股（每股面值为 1 元）的方式取得同一控制下另一企业所持有的乙公司 35％股权，相关手续于当日完成。取得投资后，甲公司能够对乙公司实施控制。当日，乙公司在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值为 34 500 万元。假定甲公司和乙公司采用的会计政策和会计期间相同，均按照 10％的比例提取法定盈余公积。上述交易不属于一揽子交易，不考虑相关税费等其他因素影响。

分析：

（1）2×22 年 1 月 1 日取得时（补充分录）

借：长期股权投资——投资成本 9 000

　　贷：银行存款 9 000

（2）原 25％的股权投资采用权益法核算（补充分录）

甲公司应确认的投资收益＝ 1 500×25％＝ 375（万元）

借：长期股权投资——损益调整 375

　　贷：投资收益 375

原股权在合并日的账面价值＝ 9 000 ＋ 375 ＝ 9 375（万元）

（3）2×24 年 1 月 1 日合并日长期股权投资的初始投资成本＝ 34 500×60％＝ 20 700（万元）

（4）合并对价账面价值＝ 9 375 ＋ 3 000 ＝ 12 375（万元）

（5）长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额＝ 20 700 － 12 375 ＝ 8 325

（万元）

（6）合并日 2×24 年 1 月 1 日甲公司的会计分录：

借：长期股权投资 20 700

　　贷：长期股权投资——投资成本 9 000

　　　　　　　　　　——损益调整 375

　　　　股本 3 000

　　　　资本公积——股本溢价 8 325

2. 多次交易分步实现非同一控制下企业合并（非同控）

（1）交易性金融资产→成本法

借：长期股权投资（原公允价值＋新公允价值）

　　贷：交易性金融资产（原股权账面价值）

　　　　投资收益（原公允价值与账面价值的差额，或借或贷）

　　　　银行存款等（新对价的公允价值）

（2）其他权益工具投资→成本法

借：长期股权投资（原公允价值＋新公允价值）

　　贷：其他权益工具投资（原股权账面价值）

　　　　盈余公积 / 利润分配——未分配利润

　　　　银行存款等（新对价的公允价值）

同时：（小尾巴的处理）

借：其他综合收益

　　贷：盈余公积 / 利润分配——未分配利润

或相反分录