【高频考点】2022年注会预习打卡《会计》第十七章

收入确认和计量分为五步：

第一步，识别与客户订立的合同；『收入的确认』

第二步，识别合同中的单项履约义务；『收入的确认』

第三步，确定交易价格；『收入的计量』

第四步，将交易价格分摊至各单项履约义务；『收入的计量』

第五步，履行各单项履约义务时确认收入。『收入的确认』

1. 识别与客户订立的合同

合同，是双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。既可以是书面形式的，也可以是口头形式的，还可以是其他可验证的形式。

（1）收入确认的条件

企业与客户之间的合同同时满足下列条件的，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：

①合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；

②该合同明确了合同各方与所转让的商品相关的权利和义务；

③该合同有明确的与所转让的商品相关的支付条款；

④该合同具有商业实质。即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；

⑤企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

不能同时满足上述收入确认的五个条件的合同，企业只有同时满足下列两个条件时，才能将已收取的对价确认为收入，否则，应当将已收取的对价作为负债进行会计处理。这两个条件是：

A. 不再负有向客户转让商品的剩余义务；

B. 已向客户收取的对价无需退回。

（2）合同的合并与变更

①合同的合并

企业与同一客户，同时订立或在相近时间内先后订立的两份或多份合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理：

A. 该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并构成一揽子交易，如一份合同在不考虑另一份合同的对价的情况下将会发生亏损；

B. 该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况，如一份合同如果发生违约，将会影响另一份合同的对价金额；

C. 该两份或多份合同中所承诺的商品（或每份合同中所承诺的部分商品）构成单项履约义务。

②合同的变更

合同变更，是指经合同各方同意对原合同范围或价格（或两者）作出的变更。合同变更的三种处理情形，如下表所示：

2. 识别合同中的单项履约义务

（1）履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收入。即如果只有一项履约义务，可直接在该义务履约时确认收入。如果一份合同有两项或两项以上的履约义务，要将每项业务分开计量，分别确认收入。

（2）单项履约义务的界定

企业应当将下列向客户转让商品的承诺作为单项履约义务：

一是，企业向客户转让可明确区分商品的承诺；

二是，企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺。

3. 确定交易价格

交易价格，是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。合同标价并不一定代表交易价格，在确定交易价格时，企业应当考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价以及应付客户对价等因素的影响。

4. 将交易价格分摊至各单项履约义务

（1）当合同中包含两项或多项履约义务时，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。

（2）合同资产

将交易价格分摊至各单项履约义务后，企业应将因向客户转让商品而有权收取的对价确认为一项合同资产。

合同资产 VS 应收账款

5. 履行各单项履约义务时确认收入

（1）在某一时段内履行的履约义务

①收入确认条件

满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行的履约义务，相关收入应当在该履约义务履行的期间内确认:

②收入确认方法

（2）在某一时点内履行的履约义务

当一项履约义务不属于在某一时段内履行的履约义务时，则应当属于在某一时点履行的履约义务。对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。取得商品控制权的迹象，可以从企业和客户的角度分别来界定。

1. 合同履约成本

2. 合同取得成本

3. 与合同履约成本和合同取得成本有关的资产的摊销和减值

1. 附有销售退回条款的销售

（1）能够合理估计退货可能性的账务处理：

（2）不能合理估计退货可能性的，收到款项时，不应确认收入，将所收到的货款计入合同负债，合同期满时确认收入

2. 附有质量保证条款的销售

对于附有质量保证条款的销售，企业应当判断该质量保证是否构成单项履约义务。

3. 主要责任人和代理人

当企业向客户销售商品涉及其他方参与其中时，企业应当确定其自身在该交易中的身份是主要责任人还是代理人。

4. 附有客户额外购买选择权的销售

对于附有客户额外购买选择权的销售会计处理如下：

（1）对于附有客户额外购买选择权的销售，企业应当评估该选择权是否向客户提供了一项重大权利。

（2）企业提供重大权利的，应该作为单项履约义务，按照本节有关交易价格分摊的要求将交易价格分摊至购买的商品和额外购买选择权，并在客户未来行使购买选择权取得相关商品控制权时，或者该选择权失效时，确认相应的收入。

5. 授予知识产权许可

（1）构成单项履约义务的处理

对于构成单项履约义务的，应当进一步确定其是在某一时段内履行还是在某一时点履行。同时满足下列条件时，应当作为在某一时段内履行的履约义务确认相关收入；否则，应当作为在某一时点履行的履约义务确认相关收入：

①合同要求或客户能够合理预期企业将从事对该项知识产权有重大影响的活动；

②该活动对客户将产生有利或不利影响；

③该活动不会导致向客户转让商品。

（2）不构成单项履约义务的处理

对于不构成单项履约义务的，企业应当将该知识产权许可和其他商品一起作为一项履约义务进行会计处理。

6. 售后回购

（1）因存在远期安排而负有回购义务或企业享有回购权利

（2）应客户要求而负有回购义务

企业负有应客户要求回购商品义务的，应当在合同开始日评估客户是否具有行使该要求权的重大经济动因。

7. 客户未行使的权利

企业因销售商品向客户收取的预收款，是企业赋予了客户一项在未来取得商品或服务的权利，并使企业承担转让商品或服务的义务。某些情况下，企业收取的预收款无需退回，客户可能会放弃其全部或部分合同权利，如放弃储值卡的使用等。这些未行使的合同权利通常称为未行使的权利。相应会计处理如下：

（1）如果企业预计将有权获得客户未行使的合同权利金额，企业应当根据客户行使权利的模式按比例将预计未使用的权利金额确认为收入。

（2）如果企业预计无权获得未使用的权利金额，则企业应在客户行使其剩余权利的可能性极低时将预计未使用的权利金额确认为收入。

（3）如果有相关法律规定，对于企业收取的与客户未行使权利相关的对价，需转交其他方（例如，法律规定无人认领的财产需上交政府），则企业不能将未行使的权利金额确认为收入。

8. 无需退回的初始费

（1）企业在合同开始日向客户收取的无需退回的初始费（如俱乐部的入会费等）应当计入交易价格。

（2）企业应当评估该初始费是否与向客户转让已承诺的商品相关，以及该商品是否构成单项履约义务。相关会计处理如下表：

期间费用计入当期损益，包括管理费用、销售费用和财务费用。相关会计处理如下：

1. 利润的相关计算

营业利润 = 营业收入 - 营业成本 - 税金及附加 - 销售费用 - 管理费用 - 财务费用 -研发费用 - 信用减值损失 - 资产减值损失 + 公允价值变动收益（- 公允价值变动损失）+ 投资收益（- 投资损失）+ 其他收益 + 资产处置收益（- 资产处置损失）+ 净敞口套期收益（- 净敞口套期损失）

利润总额 = 营业利润 + 营业外收入 - 营业外支出

净利润 = 利润总额 - 所得税费用

2. 本年利润

（1）企业期（月）末结转利润时，应将各损益类科目的金额转入“本年利润”科目，结平各损益类科目。结转后本科目的贷方余额为当期实现的净利润；借方余额为当期发生的净亏损。

（2）年度终了，应将本年收入利得和费用、损失相抵后结出的本年实现的净利润，转入“利润分配”科目，借记“本年利润”科目，贷记“利润分配——未分配利润”科目；如为净亏损作相反的会计分录。结转后本科目应无余额。

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